Как учитываются коммерческие расходы (расходы на продажу) в налоговом учете?

Вопрос: Как учитываются коммерческие расходы (расходы на продажу) в налоговом учете?

Ответ:

Расходы, отражаемые организацией в бухгалтерском учете на счете 44 "Расходы на продажу", принимаются к налоговому учету по общим правилам учета расходов, установленным положениями гл. 25 НК РФ. Например, расходы на рекламу и представительские расходы учитываются в целях налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, то вышеуказанные расходы принимаются к налоговому учету с учетом положений ст. 318 НК РФ с разделением их на прямые и косвенные расходы, которые заранее фиксируются в учетной политике для целей налогообложения.

В бухгалтерском учете счет 44 "Расходы на продажу" предназначен для обобщения информации о расходах, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг (План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Так, в организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, на счете 44 "Расходы на продажу" могут быть отражены, в частности, следующие расходы: на затаривание и упаковку изделий на складах готовой продукции; по доставке продукции на станцию (пристань) отправления, погрузке в вагоны, суда, автомобили и другие транспортные средства; комиссионные сборы (отчисления), уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям; по содержанию помещений для хранения продукции в местах ее продажи и оплате труда продавцов в организациях, занятых сельскохозяйственным производством; на рекламу; на представительские расходы; другие аналогичные по назначению расходы.

В организациях, осуществляющих торговую деятельность, на счете 44 "Расходы на продажу" могут быть отражены, в частности, следующие расходы (издержки обращения): на перевозку товаров; на оплату труда; на аренду; на содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря; на хранение и подработку товаров; на рекламу; на представительские расходы; другие аналогичные по назначению расходы.

При этом следует учитывать, что понятие "коммерческие расходы" отсутствует в гл. 25 НК РФ. Для целей налогового учета, то есть для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций, расходы принимаются в уменьшение полученных доходов по правилам гл. 25 НК РФ. Правила бухгалтерского учета не регулируют правила налогового учета и не классифицируют расходы для целей налогового учета, следовательно, никак не влияют на порядок налогового учета таких расходов. Фактически расходы, отражаемые в бухгалтерском учете на счете 44 "Расходы на продажу", в налоговом учете подлежат самостоятельной оценке для целей отражения в налоговом учете.

Учитывая указанное, расходы, отражаемые организацией в бухгалтерском учете на счете 44 "Расходы на продажу", принимаются к налоговому учету по общим правилам учета расходов, установленным положениями гл. 25 НК РФ.

В частности, по общему правилу для целей гл. 25 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).

В свою очередь, расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются (п. 2 ст. 253 НК РФ):

• на материальные расходы;
• расходы на оплату труда;
• суммы начисленной амортизации;
• прочие расходы.

К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности:

• суммы комиссионных сборов (пп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ);
• арендные платежи (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ);
• представительские расходы (пп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ);
• расходы на рекламу (пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, то расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений п. 1 ст. 318 НК РФ и подразделяются, в свою очередь, на прямые и косвенные расходы.

К прямым расходам отнесены, например (п. 1 ст. 318 НК РФ):

• расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг;
• материальные затраты, определяемые в соответствии с пп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ;
• суммы начисленной амортизации.

К косвенным расходам относятся суммы расходов, не отнесенных к прямым расходам, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода (п. 1 ст. 318 НК РФ).

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг) (п. 1 ст. 318 НК РФ).

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ.

При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных НК РФ (п. 2 ст. 318 НК РФ).

Вместе с тем при формировании состава прямых расходов в налоговом учете налогоплательщик может учитывать перечень прямых расходов, связанных с производством и реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), применяемый для целей бухгалтерского учета (Письмо Минфина России от 02.05.2012 N 03-03-06/1/214).

Таким образом, налогоплательщик самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения определяет состав прямых расходов на производство и реализацию и в дальнейшем учитывает такие расходы по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены. Косвенные расходы в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода.

Например, дата признания расходов на рекламу, учитываемых в целях налогообложения с учетом положений п. 4 ст. 264 НК РФ, определяется в соответствии с положениями пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ как дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода (например, Письмо Минфина России от 31.10.2011 N 03-03-06/1/703).

Другой пример - представительские расходы, которые учитываются в целях налогообложения в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 264 НК РФ.

Датой признания представительских расходов является дата утверждения авансового отчета (пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ).

И конечно, все расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли, учитываются при соответствии требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, в том числе при условии экономической обоснованности и документальной подтвержденности, а также прослеживаемой связи с деятельностью организации-налогоплательщика, направленной на получение дохода.

{Вопрос: Как учитываются коммерческие расходы (расходы на продажу) в налоговом учете? (Консультация эксперта, Минфин России, 2026) {КонсультантПлюс}}